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Sentenza

Tributi - Cartella di pagamento - Emissione senza avviso bonario - Errore materiale nella dichiarazione dei redditi - Validità - Sussistenza
Tributi - Cartella di pagamento - Emissione senza avviso bonario - Errore materiale nella dichiarazione dei redditi - Validità - Sussistenza
CORTE DI CASSAZIONE - Sentenza 12 febbraio 2013, n. 3366
Svolgimento del processo
Con sentenza n. 33 del 21/6/2007, depositata in data 27/6/2007, la Commissione Tributaria Regionale dell'Umbria Sez, 3 respingeva, con compensazione delle spese di lite, l'appello proposto, in data 4/5/2006, dalla Agenzia delle Entrate Ufficio di Terni, avverso la decisione n. 13/3/2005 della Commissione Tributaria Provinciale di Terni, che aveva accolto il ricorso della Costruzioni Meccaniche Strutture in Acciaio Cerasi & C. sas contro la cartella di pagamento n. 10920031000604338, notificata nel luglio 2004, inerente tardivi ed omessi versamenti IVA, IRPEF ed IRAP, oltre sanzioni ed interessi, relativi all'anno 1999, accertati ai sensi del terzo comma degli art".36 bis DPR 600/1973 e 54 bis DPR 633/1972, in seguito a controlli automatici delle dichiarazioni presentate con Mod.Unico 2000, per L'anno 1999, e con Mod.770/2000, stante l'omissione della preventiva comunicazione alla società del cd. avviso bonario, concernente l'esito dei controlli automatici eseguiti sulle dichiarazioni presentate dal contribuente, prima dell' iscrizione a ruolo. La C.T.P. riteneva illegittima la iscrizione a ruolo, e conseguentemente la successiva cartella, non essendo stata raggiunta la prova dell'invio e della ricezione da parte della contribuente della comunicazione di legge, con l'invito bonario ad adempiere, prima dell'iscrizione a ruolo del credito fiscale, richiesta quale condizione di regolarità dell' avvio del procedimento di riscossione.

La Commissione Tributaria Regionale respingeva il gravame dell'Agenzia delle Entrate, in quanto riteneva, con assorbimento degli altri motivi di appello, non dimostrata la comunicazione al contribuente, prima dell'iscrizione a ruolo, dell'invito a produrre eventuali documenti o chiarimenti rispetto agli esiti scaturenti dai controlli automatici di cui alla normativa citata, con conseguente nullità della cartella di pagamento emessa a seguirò dei suddetti controlli. Avverso tale sentenza ha promosso ricorso per cassazione l'Agenzia delle Entrate, deducendo tre motivi di ricorso per cassazione (Motivo 1: insufficiente motivazione su punto decisivo della controversia, ex art.360 n. 5 c.p.c., avendo i giudici tributari recepito acriticamente la tesi del contribuente circa la mancata ricezione della comunicazione, "pur in presenza di incontestati elementi di fatto" circa l'invio di due comunicazioni, la prima ""predisposta il 17/9/2012", la seconda, come risultante da anagrafe tributaria, "spedita con raccomandata il 12/11/2002 e consegnata il 16/11/2002"; Motivo 2: violazione e/o falsa applicazione norme di diritto, ex art. 360 n. 3 c.p.c., in relazione agli artt.6 comma 5° L.212/2000, 36 bis comma 3 DPR 600/1973 e 54 bis DPR 633/1972, 12 e 14 prel, in quanto 1' invio del ed. invito bonari o non è prescritto a pena di nullità laddove non ""sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione"; Morivo 3: violazione e/o falsa applicazione norme di diritto, ex art.360 n. 3 c.p.c, in relazione all'art. 6 comma 5°, Statuto Contribuente, L.212/200C, noma questa, di natura procedimentale, non applicabile retroattivamente).

Ha resistito la società contribuente con controricorso, anche eccependo l'inammissibilità del ricorso per tardività della notificazione, per mancata specificazione dei rappresentante legale (se il Direttore Generale dell'agenzia delle Entrate) e per violazione art.366 comma 1 n. 6 c.p.c. .

 

Motivi della decisione

 

Le eccezioni di inammissibilità del ricorso sono infondate. Invero, a fronte del deposito della sentenza impugnata in data 27/6/2C07, il ricorso risulta notificato in data 2779/2008, nel termine di 1 anno e 46 gg., considerata la sospensione dei termini processuali nel periodo feriale. Inoltre, il ricorso appare redatto in modo sufficientemente specifico,in conformità al disposto dell'art.366 comma 1° n. 6 c.p.c, involgendo principalmente questioni di diritto.

Il secondo motivo del ricorso, assorbente rispetto agli altri due, è fondato.

Vero che, come ribadito da questa Corte (Cass. Trib. 7 95 e 7 536/2011; Cass.Trib. 8342/2012) in tema di riscossione delle imposte, anche l'art. 6, comma 5, della legge 27 luglio 2000, n. 212, Statuto del Contribuente (in vigore dal 1°/8/2000: "5. Prima di procedere alle iscrizioni a ruolo derivanti dal la liquidazione di tributi risultanti da dichiarazioni, qualora sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, l'amministrazione finanziaria deve invitare il contribuente, a mezzo del servizio postale o con mezzi telematici, a fornire i chiarimenti necessari o a produrre i documenti mancanti entro un termine congruo e comunque non inferiore a trenta giorni dalia ricezione dei la richiesta. La disposizione si applica anche qualora, a seguito della liquidazione, emerga la spettanza di un minor rimborso di imposta rispetto a quello richiesto. La disposizione non si applica nell'ipotesi di iscrizione a ruolo di tributi per i quali il contribuente non è tenuto ad effettuare il versamento diretto. Sono nulli i provvedimenti emessi in violazione delle disposizioni di cui al presente comma."), non impone l'obbligo del contraddittorio preventivo in tutti i casi in cui si debba procedere ad iscrizione a ruolo, ai sensi dell'art. 36-bis del d.P.R. 2 9 settembre 1973, n. 600, ma soltanto "qualora sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione", situazione, quest'ultima, che non ricorre nel caso in cui nella dichiarazione vi sia stato un mero errore materiale, che è l'ipotesi tipica disciplinata dall'art. 36 bis citato, poiché in tal caso non v'è necessità di chiarire nulla e, se il legislatore avesse voluto imporre il contraddittorio preventivo in tutti 1 casi di iscrizione a ruolo derivante dalla liquidazione dei tributi, non avrebbe indicato quale presupposto di esso l'incertezza riguardante "aspetti rilevanti della dichiarazione".

In ogni caso, anche prima dell'entrata in vigore di detto Statuto, si è costantemente ritenuto che, in tema di imposte sui redditi, è legittima la cartella di pagamento che non sia preceduta dalla comunicazione dell'esito della liquidazione, prevista dal comma 3 dell'art. 36-bis d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 ( nel testo in vigore ratione temporis" 1. Avvalendosi di procedure automatizzate, 1'amministrazione finanziaria procede, entro l'inizio del periodo di presentazione delle dichiarazioni relative all'anno successivo, alla liquidazione delle imposte, dei contributi e dei premi dovuti, nonché dei rimborsi spettanti in base alle dichiarazioni presentate dai contribuenti e dai sostituti d'imposta. 2. Sulla base dei dati e degli elementi direttamente desumibili dalle dichiarazioni presentate e di quelli in possesso dell'anagrafe tributaria, l'Amministrazione finanziaria provvede a:... 3. Quando dai controlli automatici eseguiti emerge un risultato diverso rispetto a quello indicato nella dichiarazione, 1 ' esito della liquidazione è comunicato al contribuente o al sostituto d'imposta per evitare la reiterazione di errori e per consentire la regolarizzazione degli aspetti formali e la comunicazione all'Amministrazione finanziaria di eventuali dati ed elementi non considerati nella liquidazione") , comunicazione prescritta, in base all'art.54 bis comma 3° DPR 633/1972, anche all'esito dei controlli automatici disposti sulle dichiarazioni presentate dai contribuenti ai fini IVA ("3, Quando dai controlli automatici eseguiti emerge un risultato diverso rispetto a quello indicato nella dichiarazione, l'esito della liquidazione è comunicato ai sensi e per gli effetti di cui al comma 6 dell'articolo 60 al contribuente, nonché per evitare la reiterazione dì errori e per consentire la regolarizzazione degli aspetti formali e la segnalazione all'amministrazione di eventuali dati ed elementi non considerati nella liquidazione.") , sia perché la norma non prevede alcuna sanzione, in termini di nullità, per il suo inadempimento, sia perché tale comunicazione, avendo la funzione di evitare al contribuente la reiterazione di errori e di consentirgli la regolarizzazione di aspetti formali, è un adempimento rivolto esclusivamente ad orientare il comportamento futuro dell'interessato ed esula, quindi, dall'ambito dell'esercizio dei diritto di difesa e di contraddittorio nei confronti dell'emittenda cartella di pagamento (Cass.Trib. 17396 e 26361/2010).

Non è pertanto motivo di nullità della cartella di pagamento, emessa ai sensi degli artt.36 bis DPR 600/1973 e 54 bis DPR 633/1972, l'omissione della comunicazione al contribuente dell'esito dei controlli automatici disposti sulle dichiarazioni presentate ai fini dell' impesta sui redditi o di quella sul valore aggiunto.

Peraltro, il presente giudizio verte, in realtà, sull'interpretazione dell'art.2 comma 2 del d.lgs. 462/1997 (norma anteriore rispetto alla prescrizione di cui all'art.6 Stat.Contr. citata), che consente al contribuente di ottenere la riduzione della sanzione di un terzo, laddove provveda al pagamento entro trenta giorni dalla comunicazione dell'invito al pagamento ("L'iscrizione a ruolo non è eseguita, in tutto o in parte, se il contribuente o il sostituto d'imposta provvede a pagare le somme dovute con le modalità indicate nell'articolo 19 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, concernente le modalità di versamento mediante delega, entro trenta giorni dal ricevimento della comunicazione, prevista dai commi 3 dei predetti articoli 36-bis e 54-bis, ovvero della comunicazione definitiva contenente la rideterminazione in sede di autotutela delle somme dovute, a seguito dei chiarimenti forniti dal contribuente o dal sostituto d'imposta. In tal caso, l'ammontare delle sanzioni amministrative dovute e ridotto ad un terzo (e gli interessi sono dovuti fino all'ultimo giorno del mese antecedente a quello dell'elaborazione della comunicazione").

Ora, deve ritenersi che l'omissione di tale comunicazione anteriormente alla iscrizione a ruolo non determina la nullità di tale iscrizione e degli atti successivi, ma una mera irregolarità inidonea ad incidere sull'efficacia dell'atto, sia perché non si tratta di una condizione espressa di validità, stante la mancanza della sanzione della nullità (prevista dal legislatore sole nei casi di carenze dell'atto di speciale gravità e di inidoneità assoluta dell'atto a produrre effetti o ad assolvere alla sua funzione tipica),avendo il previo invito al pagamento l'unica funzione di dare al contribuente la possibilità di attenuare le conseguenze sanzionatorie della omissione di versamento, sia perché l'interessato può comunque pagare, per estinguere la pretesa fiscale, con riduzione della sanzione, una volta ricevuta la notifica della cartella.

Peraltro, questa Corte ha già affermato, con orientamento consolidato, in rema d'IVA e ne11'ipotesi di liquidazione dell'imposta dovuta in base alle dichiarazioni, ai sensi del D.P.R. n. 633 dei 1972, art. 54-bis e delle conseguenti sanzioni, che "il D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 17 prevedendo 1 'irrogazione immediata (mediante iscrizione a ruolo e senza previa contestazione) delle sanzioni in misura del trenta per cento dell'importo non versato, ha implicitamente abrogato il D.P.R. n. 633 succitato, art. 60, comma 6 nella parte in cui prevedeva che, prima di iscrivere a ruolo l'imposta non versata, 1'ufficio invitasse preventivamente il contribuente al pagamento delle somme dovute, entro 30 giorni dal ricevimento dell'avviso, con l'applicazione della soprattassa pari al 60% della somma non versata", dovendo considerarsi, infatti, "che tale invito aveva l'unica funzione di dare al contribuente la possibilità di attenuare le conseguenze sanzionatorie dell'omissione di versamento e non di costituire un atto prodromico e necessario ai finì dell' iscrizione a ruolo", cosicché "tale funzione deve ritenersi sia venuta meno con l'entrata in vigore dell'art. 11 cit., che ha fissato la sanzione in misura comunque inferiore a quella cui poteva accedersi in adesione all'invito suindicato" (cfr. Cass.907/2002; 8859/06, 22437/08, 26440/10; Cass.24925/2011 ; Cass. 5346/2012). Ne consegue la cassazione della sentenza impugnata senza rinvio e, nel merito, non essendovi necessità dì ulteriori accertamenti in fatto, il rigetto del ricorso introduttivo.

Le spese processuali del giudizio di merito vanno compensate attesa la novità delle questioni trattate, mentre quelle del giudizio di legittimità, liquidate come in dispositivo, in conformità del D.M. 140/2012, attuativo della prescrizione contenuta nell'art.9, comma 2°, d.l. 1/2012, convertito dalla 1. 271/2012 (Cass.S.U. 17405/2012}, seguono la soccombenza.

 

P.Q.M.

 

Accoglie il ricorso, quanto al secondo motivo, assorbiti gli altri; cassa la sentenza impugnata senza rinvio e, decidendo nel merito, rigetta il. ricorso introduttivo della contribuente; dichiara compensate tra le parti le spese del giudizio di merito; condanna la parte controricorrente al rimborso delle spese del giudizio di legittimità, liquidate in complessivi € 12.000,00, a titolo di compensi, oltre spese prenotate a debito.
Avv. Antonino Sugamele

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